农民合作社其他农业资产是指除牲畜(禽)资产、林木资产以外的农业资产，如合作社养殖的鱼、虾、蟹、鳖、蛤等。

　　我国渔业资源十分丰富，有许多农民合作社从事水生动植物的育苗、养殖等渔业生产经营活动。渔业资产是农民合作社的一项重要资产，正确核算渔业资产对水产养殖等类型的合作社具有十分重要的意义。

　　但是，在《农民专业合作社财务会计制度(试行)》所列入的一级会计科目中，并没有“渔业资产”这个科目，只是在会计科目表的附注中标注，合作社生产经营过程中，有牲畜(禽)资产、林木资产以外的其他农业资产，需要单独对其进行核算的，可增设“其他农业资产”科目，参照“牲畜(禽)资产”、“林木资产”进行核算，并没有具体明确其核算方法，现以渔业资产为例，就合作社的其他农业资产如何核算进行简单探讨。

　　为全面反映和监督合作社除牲畜(禽)资产、林木资产以外的农业资产情况，合作社应设置“其他农业资产”科目进行核算。该科目的借方登记因购买、自产、接受投资、接受捐赠等原因而增加实际成本，以及鱼苗及商品鱼等的饲养费用;贷方登记因出售、对外投资、死亡毁损等原因而减少的其他农业资产的成本，以及种鱼等的成本摊销;期末余额在借方，反映合作社其他农业资产的账面余额。本科目应设置“鱼苗及商品鱼”、“种鱼”两个二级科目，并按其他农业资产种类设置三级明细科目，进行明细核算。

　　一、其他农业资产增加的核算

　　1. 购入其他农业资产的核算

　　合作社购入其他农业资产时，按实际购买价及相关税费，借记“其他农业资产”科目，贷记“库存现金”、“银行存款”、“成员往来”、“应付款”等科目。

　　【例1】某水产养殖合作社购入一批草鱼苗，总价款6000元，已用银行存款支付，并用现金支付运杂费120元。编制会计分录为：

　　借：其他农业资产

　　—鱼苗及商品鱼—草鱼

　　6 120

　　贷：银行存款6 000

　　库存现金120

　　2. 自育其他农业资产的核算

　　合作社自育的其他农业资产，按实际发生的饲养费用，借记“其他农业资产”科目，贷记“库存现金”、“银行存款”、“应付款”、“应付工资”、“产品物资”等科目。

　　【例2】某水产养殖合作社自行孵化一批白虾苗。在整个育苗期间发生费用如下：种虾20000元，饲料费用30000元，应付饲养员李某工资16000元，并以现金支付防疫等费用1500元。编制会计分录为：

　　借：其他农业资产

　　—鱼苗及商品鱼—白虾

　　67 500

　　贷：产品物资—种鱼

　　—白虾   20 000

　　产品物资—饲料 30 000

　　应付工资—李某16 000

　　库存现金 1 500

　　3. 接受捐赠其他农业资产的核算

　　合作社接受捐赠其他农业资产时，有发票的按所附发票价格，无发票的，按照市场价或评估价格，借记“其他农业资产”科目，贷记“专项基金” 科目。

　　【例3】某渔业合作社收到某水产养殖场捐赠一批蛤蜊苗，估价10000元，并用现金支付运杂费500元。编制会计分录为：

　　借：其他农业资产

　　—鱼苗及商品鱼—蛤蜊

　　10 500

　　贷：专项基金10 000

　　库存现金     500

　　4. 成员投入其他农业资产的核算

　　合作社接收成员投入其他农业资产时，按照投资各方确认的价值，借记“其他农业资产”科目，按照经过批准的投资者所应拥有以合作社注册资本份额计算的资本金额，贷记“股金”科目，按照两者之间的差额，借记或贷记“资本公积”科目。

　　【例4】某合作社接受水产养殖大户刘某入社，其以一批种蟹作为入社出资，经双方协议确定，评估价为12000 元，双方约定与该社成立时原社员缴纳的10000元份额股享有同等权利。编制会计分录为：

　　借：其他农业资产—种鱼—蟹

　　12 000

　　贷：股金—刘某 10 000

　　资本公积2 000

　　二、其他农业资产饲养费用的核算

　　1. 鱼苗及商品鱼饲养费的核算

　　合作社鱼苗及商品鱼的饲养费用予以资本化，增加其他农业资产价值。按实际发生的饲养费用，借记“其他农业资产”科目，贷记“库存现金”、“银行存款”、“应付款”、“应付工资”、“产品物资”等科目。

　　【例5】某合作社投入放养一批草鱼苗，经过10个月的饲养，现已可上市销售，饲养期间共发生如下费用：人员工资2400元，饲料6800元，现金支付防疫费580元。编制会计分录为：

　　借：其他农业资产

　　—鱼苗及商品鱼—草鱼

　　9 780

　　贷：应付工资(明细) 2 400

　　产品物资—饲料  6 800

　　库存现金    580

　　2. 种鱼饲养费的核算

　　合作社种鱼的饲养费用不再予以资本化，而是作为期间费用处理，按饲养费用的实际发生额，借记“经营支出”科目，贷记“库存现金”、“银行存款”、“成员往来”、“应付款”、“应付工资”、“产品物资”等科目。

　　【例6】某合作社饲养的一批种鱼。在整个生产期间共发生饲养工资1200元，饲料费用2000元，并以现金支付防疫费用300元。编制会计分录为：

　　借：经营支出         3 500

　　贷：产品物资—饲料 2 000

　　应付工资(明细)1 200

　　库存现金300

　　三、其他农业资产转换的核算

　　合作社投入放养的鱼苗成熟后转作种鱼时，按实际成本，借记“其他农业资产—种鱼”科目，贷记“其他农业资产—鱼苗及商品鱼”科目。

　　【例7】某合作社投入放养的蛤蜊鱼苗已成熟，转为种鱼，预计可使用5年，购买价、饲养费用等相关费用账面价值共计24000元。编制会计分录为：

　　借：其他农业资产

　　—种鱼—蛤蜊

　　24 000

　　贷：其他农业资产

　　—鱼苗及商品鱼

　　—蛤蜊  24 000

　　注：鱼苗成熟转为种鱼后发生的饲养费用，不再资本化，作为当期费用。

　　四、种鱼成本摊销的核算

　　合作社种鱼的成本扣除预计残值后的部分应在其正常生产周期内，按照直线法分期摊销，预计净残值率按照种鱼成本的5%确定。借记“经营支出”科目，贷记“其他农业资产—种鱼”科目。

　　【例8】接上例，合作社从2015年1月开始摊销蛤蜊种鱼的成本，该批蛤蜊种鱼成本为24000元，预计可使用8年。编制会计分录为：

　　2015年1月份应摊销的金额为：

　　24000×(1-5%)÷8÷12=237.5 (元)

　　借：经营支出  237.5

　　贷：其他农业资产

　　—种鱼—蛤蜊  237.5

　　注：已提足折耗但未处理仍继续使用的种鱼不再摊销成本。

　　五、其他农业资产处置的核算

　　合作社其他农业资产的处置主要有对外销售、对外投资、对外捐赠、死亡毁损等形式，应分不同情况进行会计核算。

　　1. 其他农业资产出售的核算

　　合作社其他农业资产对外销售时，按照实现的销售收入，借记“库存现金”、“银行存款”、“应收款”等科目，贷记“经营收入”科目;同时，按照销售其他农业资产的实际成本，借记“经营支出”科目，贷记“其他农业资产”科目。

　　【例9】某合作社将一批青蟹出售给水产品营销公司，实现销售收入56000元，已存入银行。该批青蟹账面成本为34500元。编制会计分录为：

　　借：银行存款56 000

　　贷：经营收入—青蟹销售

　　56 000

　　同时结转成本

　　借：经营支出         34 500

　　贷：其他农业资产

　　—鱼苗及商品鱼—青蟹

　　34 500

　　2. 其他农业资产对外投资的核算

　　合作社以其他农业资产对外投资时，按照合同、协议确定的价值，借记“对外投资”科目，贷记“其他农业资产”科目，按合同或协议确定的价值与其他农业资产账面余额之间的差额，借记或贷记“资本公积”科目。

　　【例10】某合作社用一批珍稀观赏鱼向某生态旅游公司投资，双方已协商同意并签订了合同，该批观赏鱼账面余额为420000元。编制会计分录为：

　　(1)若双方协议该批观赏鱼460000元，则：

　　借：对外投资

　　—某生态旅游公司

　　460 000

　　贷：其他农业资产

　　—鱼苗及商品鱼

　　—观赏鱼     420 000

　　资本公积 40 000

　　(2)若双方协议该批观赏鱼400000元，则：

　　借：对外投资

　　—某生态旅游公司

　　400 000

　　资本公积  20 000

　　贷：其他农业资产

　　—鱼苗及商品鱼—观赏鱼

　　420 000

　　(3)若双方协议该批观赏鱼420000元，则：

　　借：对外投资

　　—某生态旅游公司

　　420 000

　　贷：其他农业资产

　　—鱼苗及商品鱼—观赏鱼

　　420 000

　　3. 其他农业资产对外捐赠的核算

　　合作社对外捐赠其他农业资产时，应按其他农业资产的账面余额，借记“其他支出”科目、贷记“其他农业资产”科目。按实际发生的相关费用，借记“其他支出”科目，贷记“银行存款”、“库存现金”、“应付款”等科目。

　　【例11】某水产养殖合作社经理事会同意，将一批草鱼苗捐赠另一家合作社，该批草鱼苗的账面余额为10000元。用现金支付的运费300元。编制会计分录为：

　　(1)合作社对外捐赠其他农业资产转销时，

　　借：其他支出

　　—其他农业资产捐赠支出

　　10 000

　　贷：其他农业资产

　　—鱼苗及商品鱼—草鱼

　　10 000

　　(2)用现金支付运费300元时，

　　借：其他支出

　　—其他农业资产捐赠支出

　　300

　　贷：库存现金 300

　　4. 其他农业资产死亡毁损的核算

　　合作社其他农业资产死亡毁损时，按规定程序批准后，按照过失人及保险公司应赔偿的金额，借记“成员往来”、“应收款”科目，如发生净损失，则按照扣除过失人和保险公司应赔偿金额后的净损失，借记“其他支出”科目，按照其他农业资产的账面余额，贷记本科目;如产生净收益，则按照其他农业资产的账面余额，贷记本科目，同时按照过失人及保险公司应赔偿金额超过其他农业资产账面余额的金额，贷记“其他收入”科目。

　　【例12】某合作社因饲养人员合作社成员王某疏忽，致使一批白虾全部死亡，这批白虾账面价值为100500元，按合同保险公司应赔偿80000元，经批准，由饲养人员赔偿10000元。编制会计分录为：

　　借：应收款—保险公司

　　80 000

　　成员往来—王某 10 000

　　其他支出

　　—其他农业资产处置损失

　　10 500

　　贷：其他农业资产

　　—鱼苗及商品鱼—白虾

　　100 500

　　【例13】接上例，如果按合同保险公司应赔偿90000元，经批准，由饲养人员赔偿12000元。其会计分录为：

　　借：应收款—保险公司               90 000

　　成员往来—王某 12 000

　　贷：其他农业资产

　　—鱼苗及商品鱼—白虾

　　100 500

　　其他收入

　　—其他农业资产处置收益

　　1 500

　　(作者单位：江西省永新县农业局、井冈山市农业局)